Photovoltaikanlagen – Gewerbesteuer bei Vermietungs-GbR | steuerliche Änderungen ab 2022/2023

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Das Thema Photovoltaikanlagen Besteuerung (PV-Anlage) ist in der steuerlichen Praxis nicht zu unterschätzen. Dies zeigt ein neues Gerichtsurteil zur gewerblichen Infektion von Vermietungseinkünften einer GbR. Es gibt aber auch Positives zu berichten. Denn die Besteuerung soll für kleine PV-Anlagen ab 2022/2023 leichter werden.

Vermietungseinkünfte einer GbR – Vorsicht Gewerbesteuer!

Vermietungseinkünfte unterliegen nicht der Gewerbesteuer. Das gilt grundsätzlich auch dann, wenn die Einkünfte von einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft (GbR, OHG, KG) erzielt werden. Das kann sich aber schnell ändern, wenn die Personengesellschaft eine eigene PV-Anlage betreibt. Welche Gefahren lauern hier?

Ausgangspunkt ist folgende Situation: Eine vermögensverwaltende GbR ließ auf einem von ihr vermieteten Grundstück eine PV-Anlage errichten. Aus dem Betrieb der PV-Anlage erwirtschaftete sie zunächst nur Verluste. Sie erklärte Einkünfte aus der Vermietung von Grundstücken sowie gewerbliche Verluste aus dem Betrieb der PV-Anlage. Das Finanzamt stufte sämtliche Vermietungseinkünfte als gewerbliche Einkünfte ein. Denn mit dem Betrieb der PV-Anlage habe die GbR eine originär gewerbliche Tätigkeit ausgeübt, die auf die vermögensverwaltende Tätigkeit abfärbe. Dass die PV-Anlage nur Verluste erwirtschaftete habe, sei unerheblich.

Abfärbende Wirkung der gewerblichen Tätigkeit

In seinem Urteil hat der BFH dem Finanzamt nun Recht gegeben und seine bisherige Rechtsprechung aufgegeben. Nach der bisherigen Rechtsprechung führen Verluste aus einer gewerblichen Tätigkeit nicht zur Umqualifizierung der vermögensverwaltenden Tätigkeit einer GbR. In Folge dieses Urteils hatte der Gesetzgeber die entsprechende gesetzliche Regelung geändert. Nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 S. 2 Alt. 2 EStG nF tritt die abfärbende Wirkung einer originär gewerblichen Tätigkeit (hier: Betrieb der PV-Anlage) einer Personengesellschaft unabhängig davon ein, ob aus dieser Tätigkeit Gewinne oder Verluste erzielt werden. Diese Neuregelung wurde zum 1.1.2019 eingeführt. Sie gilt aber auch rückwirkend für Veranlagungszeiträume vor 2019.

Aufgrund der Gesetzesänderung gibt der BFH nun seine bisherige Rechtsprechung auf. Er sieht die Neuregelung und ihre rückwirkende Geltung als verfassungsgemäß an. Der BFH betont, dass die Neureglung und damit die Abfärbewirkung nicht nur für die Freiberufler-GbR gilt, sondern auch für die vermögensverwaltende GbR, die Vermietungseinkünfte erzielt. Konsequenz: Eine Abfärbung scheidet auch bei einer Vermietungs-GbR nicht mehr von vornherein aus, wenn mit dem Betrieb der PV-Anlage nur (gewerbliche) Verluste erzielt werden.

Einen kleinen Lichtblick gibt es aber. Die von der Rechtsprechung geschaffene und von der Finanzverwaltung akzeptierte Bagatellgrenze für Freiberufler-Sozietäten soll auch für die vermögensverwaltende Personengesellschaft gelten. Danach färbt die gewerbliche Tätigkeit nicht auf die Vermietungseinkünfte ab, wenn die beiden folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

  • gewerbliche Nettoumsatzerlöse aus der PV-Anlage übersteigen 3 % der Gesamtnettoumsätze der GbR im Veranlagungszeitraum nicht (relative Grenze)
  • gewerbliche Nettoumsatzerlöse aus der PV-Anlage übersteigen den Höchstbetrag von 24.500 Euro im Veranlagungszeitraum nicht (absolute Grenze)

Wird eine der beiden Grenzen auch nur geringfügig überschritten, bleibt es dabei: Die Vermietungseinkünfte werden gewerbliche Einkünfte mit der Folge, dass Gewerbesteuer zu zahlen ist.

Änderungen bei der Besteuerung von PV-Anlagen ab 2022/2023

Das Jahressteuergesetz 2022 sieht steuerliche Erleichterungen für PV-Anlagen ab 2022 bzw. ab 2023 vor. Nach langen Debatten hat der Bundesrat dem Gesetz am 16.12.2022 endgültig zugestimmt. Damit kann es wie geplant in Kraft treten. Hier ein kurzer Überblick über die Änderungen:

1. Änderungen bei der Einkommensteuer ab 2022

Kleine PV-Anlagen sollen ab 2022 völlig steuerfrei sein und zwar unabhängig von der Verwendung des erzeugten Stroms. Betroffen sind davon:

  • PV-Anlagen auf, an oder in Einfamilienhäusern (incl. Garagen, Nebengebäude uä) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden (z.B. Gewerbeimmobilie) mit einer installierten Gesamtbruttoleistung von bis zu 30kW (peak)
  • PV-Anlagen auf Mehrfamilienhäusern und gemischt genutzten Gebäuden mit Wohn- und Gewerbeeinheiten bis zu einer Größe von 15 kW (peak) pro Wohn- und Gewerbeeinheit.

Die Steuerbefreiung gilt für den Betrieb mehrere Anlagen bis max. 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigem (natürliche Person, Kapitalgesellschaft) bzw. pro Mitunternehmerschaft (z.B. GbR).

Die Kehrseite der Medaille: Nach § 3c EStG können Ausgaben, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen, nicht als Betriebsausgabe bzw. Werbungskosten abgezogen werden. Im Ergebnis dürfen damit alle Aufwendungen incl. der AfA für die PV-Anlage einkommensteuerlich nicht mehr berücksichtigt werden.

Außerdem ist geplant, dass der Betrieb einer PV-Anlage, die die o.g. Voraussetzungen erfüllt, bei einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft (z.B. Vermietungs-GbR) nicht zu einer gewerblichen Infektion der Vermietungseinkünfte führt. Damit könnte es angesichts der oben dargestellten neuen BFH-Rechtsprechung in Einzelfällen möglicherweise Entwarnung geben.

Wurde die PV-Anlage bereits vor dem 1.1.2022 installiert, gelten die bisherigen Besteuerungsgrundsätze noch bis Ende 2021. Ab 2022 sollen dann auch diese alten PV-Anlagen steuerfrei sein.

2. Änderungen bei der Umsatzsteuer ab 2023

Bisher wurden Lieferung und Installation einer PV-Anlage mit 19 % Umsatzsteuer besteuert. Ab 2023 unterliegen die begünstigten PV-Anlagen einem Umsatzsteuersatz von 0 %. Aufgrund des Nullsteuersatzes kann der Betreiber die Kleinunternehmerregelung (Befreiung von der Umsatzsteuerpflicht) ohne finanzielle Nachteile anwenden. Denn die Lieferung der PV-Anlage ist dann ohnehin nicht mit Umsatzsteuer belastet.

Der Nullsteuersatz soll für folgende PV-Anlagen mit einer installierten Bruttoleistung bis zu 30 kW (peak) gelten:

  • PV-Anlagen wird auf oder in der Nähe von Privatwohnungen oder Wohnungen installiert
  • PV-Anlagen wird auf oder in der Nähe von öffentlichen oder anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, installiert

Der Nullsteuersatz gilt für die Lieferung und Installation

  • von Solarmodulen
  • von den für den Betrieb einer PV-Anlage wesentlichen Komponenten
  • eines Speichers

Für PV-Anlagen, die vor dem 1.1.2023 in Betrieb genommen wurden, gelten die bisherigen Regelungen und Wahlrechte zur Umsatzsteuer weiter – auch in 2023 und darüber hinaus.

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